Kontrak sudah ditandatangani. Invoice sudah diterbitkan. Pembayaran sudah masuk.
Baru setelah itu muncul pertanyaan yang seharusnya dibahas beberapa langkah sebelumnya.
Apakah transaksi ini terutang PPN? Siapa yang harus memotong PPh? Harga dalam kontrak sudah termasuk pajak atau belum? Kalau transaksi dilakukan dengan pihak afiliasi, apakah dasar penetapan harganya dapat dijelaskan?
Pada tahap itu, masalahnya sering bukan lagi mencari perlakuan pajak yang paling tepat. Sebagian fakta hukum dan komersial yang menentukan perlakuan pajak sudah terbentuk.
Nama para pihak sudah tercantum dalam kontrak. Hak dan kewajiban sudah disepakati. Harga sudah ditentukan. Barang atau jasa mungkin sudah diserahkan. Dokumen sudah dibuat dengan bahasa tertentu. Uang bahkan mungkin sudah berpindah.
Karena itu, waktu terbaik untuk membicarakan pajak adalah ketika keputusan bisnis masih dapat diubah.
Pajak Sering Ditentukan Sebelum SPT Disusun
SPT adalah tahap pelaporan. Ia mencatat akibat dari transaksi yang sudah terjadi.
Beban pajak sendiri dapat dipengaruhi oleh keputusan yang dibuat jauh sebelumnya, antara lain:
- siapa yang melakukan transaksi;
- bentuk dan substansi transaksi;
- nilai serta mekanisme pembayaran;
- klausul PPh dan PPN dalam kontrak;
- waktu penyerahan barang atau jasa;
- hubungan antara para pihak;
- dokumen yang tersedia untuk membuktikan alasan komersial transaksi.
Dua transaksi dengan tujuan bisnis yang terlihat serupa dapat menghasilkan konsekuensi pajak yang berbeda apabila struktur hukumnya berbeda.
Pembayaran kepada pemilik usaha, misalnya, dapat memiliki konsekuensi yang berbeda ketika secara hukum dan faktual merupakan gaji, sewa, bunga, dividen, atau pembayaran jasa. Hal yang sama berlaku pada kerja sama usaha, lisensi, pinjaman pemegang saham, restrukturisasi aset, dan transaksi antarperusahaan dalam satu grup.
Masalah muncul ketika istilah komersial dipilih terlebih dahulu dan konsekuensi pajaknya baru dicari setelah transaksi berjalan.
Pada saat itu, pilihan yang tersedia biasanya lebih sedikit.
Kontrak Adalah Salah Satu Dokumen Pajak yang Paling Penting
Kontrak memang bukan peraturan pajak. Namun kontrak merekam fakta yang kemudian diuji berdasarkan peraturan pajak.
Sebelum sebuah kontrak ditandatangani, setidaknya ada beberapa pertanyaan yang seharusnya dijawab.
Apakah harga sudah termasuk PPN? Jika terjadi pemotongan PPh, apakah nilai pembayaran bersifat neto atau bruto? Apakah ada mekanisme gross-up? Siapa yang menanggung pajak apabila perlakuan yang digunakan para pihak kemudian dikoreksi? Kapan jasa dianggap selesai? Dokumen apa yang membuktikan bahwa jasa benar-benar diberikan?
Pertanyaan seperti ini terdengar administratif sampai nilainya menjadi material.
Bayangkan kontrak jasa senilai Rp1 miliar yang hanya menyebutkan satu angka tanpa menjelaskan apakah nilai tersebut sudah termasuk PPN atau bagaimana pemotongan PPh diperlakukan. Ketika pembayaran jatuh tempo, masing-masing pihak dapat membaca angka yang sama dengan konsekuensi ekonomi yang berbeda.
Persoalannya kemudian tidak berhenti pada pajak. Ia berubah menjadi persoalan margin, arus kas, penagihan, dan bahkan sengketa kontraktual.
Satu paragraf yang ditulis dengan baik sebelum tanda tangan dapat lebih berharga daripada sepuluh halaman argumentasi setelah transaksi selesai.
Transaksi Afiliasi Memberi Contoh Hukum yang Sangat Jelas
Untuk transaksi yang dipengaruhi hubungan istimewa, hukum Indonesia memberikan contoh paling tegas mengenai pentingnya analisis sejak awal.
PMK Nomor 172 Tahun 2023 mengatur penerapan Prinsip Kewajaran dan Kelaziman Usaha dalam transaksi yang dipengaruhi hubungan istimewa. Peraturan ini berlaku sejak 29 Desember 2023 dan sekaligus mencabut antara lain PMK 213/2016 mengenai dokumentasi transfer pricing, PMK 49/2019 mengenai Mutual Agreement Procedure, serta PMK 22/2020 mengenai Advance Pricing Agreement.
Pasal 17 ayat (1) PMK 172/2023 mewajibkan Dokumen Induk dan Dokumen Lokal diselenggarakan berdasarkan data dan informasi yang tersedia pada saat Transaksi Afiliasi dilakukan.
Ini penting.
Kewajiban tersebut tidak berarti seluruh dokumen harus selesai pada hari transaksi. Pasal 18 memberi waktu paling lama empat bulan setelah akhir tahun pajak agar Dokumen Induk dan Dokumen Lokal tersedia. Laporan per Negara mempunyai jangka waktu yang berbeda, yaitu paling lama dua belas bulan setelah akhir tahun pajak.
Yang dibedakan hukum adalah kapan informasi yang digunakan untuk membangun analisis tersebut tersedia.
Dengan kata lain, analisis transfer pricing tidak seharusnya dibangun menggunakan pengetahuan yang baru muncul setelah hasil transaksi diketahui, lalu diperlakukan seolah-olah informasi itu sudah diketahui ketika harga ditentukan.
Itulah inti pendekatan ex-ante.
Pasal 28 PMK 172/2023 selanjutnya menyatakan bahwa ketidakpatuhan terhadap ketentuan tertentu, termasuk Pasal 17, dikenai sanksi sesuai dengan ketentuan peraturan perundang-undangan di bidang perpajakan. Pasal ini tidak menetapkan satu angka denda khusus bernama "denda ex-ante". Konsekuensinya harus dibaca bersama ketentuan perpajakan lain yang relevan.
Empat Bulan Bukan Waktu untuk Memulai dari Nol
Untuk Wajib Pajak yang memenuhi kriteria kewajiban penyelenggaraan Dokumen Induk dan Dokumen Lokal, Pasal 18 PMK 172/2023 mensyaratkan dokumen tersebut tersedia paling lama empat bulan setelah akhir tahun pajak.
Apabila diminta DJP dalam rangka pengawasan kepatuhan atau pemeriksaan, Pasal 34 ayat (2) PMK 172/2023 mengatur jangka waktu penyampaian paling lama satu bulan sejak permintaan disampaikan.
Artinya sederhana.
Empat bulan adalah batas ketersediaan. Satu bulan adalah jangka waktu penyampaian ketika diminta. Keduanya bukan pengganti proses dokumentasi yang semestinya mengikuti transaksi sepanjang tahun.
Kerangka pelaporan SPT Tahunan PPh Badan melalui Coretax juga telah menyesuaikan administrasi ini. PER-11/PJ/2025 memasukkan Lampiran 10D sebagai Ikhtisar Dokumen Induk dan Dokumen Lokal.
Administrasi makin terstruktur. Jejak waktu penyusunan dokumen menjadi semakin mudah diuji.
Tidak Semua Perusahaan Wajib Membuat TP Documentation
Di titik ini perlu dibedakan dua hal yang sering tercampur.
Tidak setiap perusahaan wajib membuat Dokumen Induk dan Dokumen Lokal.
PMK 172/2023 menetapkan kriteria tertentu berdasarkan peredaran bruto, nilai transaksi afiliasi, serta kondisi tertentu dari pihak afiliasi. Karena itu, tidak tepat mengatakan bahwa seluruh UMKM atau seluruh perusahaan harus memiliki Master File dan Local File.
Namun prinsip yang lebih luas tetap relevan bagi hampir semua bisnis.
Kontrak perlu jelas. Perlakuan PPh dan PPN perlu dipahami. Dokumen transaksi perlu konsisten. Hubungan dengan pihak afiliasi perlu dikenali. Alasan komersial sebuah transaksi perlu dapat dijelaskan.
Bahkan untuk transaksi afiliasi yang tidak menimbulkan kewajiban formal penyusunan Dokumen Induk dan Dokumen Lokal, kewenangan DJP untuk menguji kewajaran transaksi hubungan istimewa tetap perlu diperhatikan berdasarkan Pasal 18 ayat (3) UU Pajak Penghasilan.
Ambang dokumentasi dan kewajaran transaksi adalah dua pertanyaan yang berbeda.
Ruang Memperbaiki Kesalahan Berubah Seiring Tahapan
Kesalahan pajak tidak selalu berakhir dalam sengketa. Sistem perpajakan menyediakan beberapa mekanisme koreksi.
Namun mekanisme yang tersedia berubah ketika proses administrasi bergerak maju.
Sebelum pemeriksaan dimulai, Pasal 8 ayat (1) UU KUP memberi ruang bagi Wajib Pajak untuk membetulkan SPT atas kemauan sendiri. Apabila pembetulan menyebabkan pajak yang masih harus dibayar menjadi lebih besar, terdapat konsekuensi bunga berdasarkan Pasal 8 ayat (2).
Ketika pemeriksaan sudah berlangsung, mekanismenya berbeda. Pasal 8 ayat (4) mengatur pengungkapan ketidakbenaran pengisian SPT. Berdasarkan ketentuan pemeriksaan yang berlaku, pengungkapan tersebut dapat dilakukan sepanjang Pemeriksa Pajak belum menyampaikan Surat Pemberitahuan Hasil Pemeriksaan. Pemeriksaan tetap berlanjut untuk menguji kebenaran pengungkapan tersebut.
Setelah surat ketetapan terbit, ruang persoalannya berubah lagi. Wajib Pajak dapat masuk ke tahap keberatan dan, bila diperlukan, banding.
UU KUP saat ini mengenakan denda 30 persen apabila keberatan ditolak atau dikabulkan sebagian, dengan dasar penghitungan sebagaimana diatur Pasal 25 ayat (9). Apabila Wajib Pajak melanjutkan ke banding, denda keberatan tersebut tidak dikenakan sesuai Pasal 25 ayat (10). Pada tingkat banding, Pasal 27 ayat (5d) mengatur denda 60 persen apabila banding ditolak atau dikabulkan sebagian, dengan dasar penghitungan sesuai ketentuan tersebut.
Ada pula jalur yang berbeda apabila perkara telah masuk ke Pemeriksaan Bukti Permulaan. Untuk kondisi tertentu yang memenuhi Pasal 8 ayat (3) UU KUP, pengungkapan ketidakbenaran perbuatan mensyaratkan pelunasan kekurangan pajak beserta denda 100 persen.
Jalur bukti permulaan bukan sekadar tahap berikutnya dari sengketa administrasi biasa. Ia terkait dugaan tindak pidana perpajakan dan harus dipahami sebagai rezim yang berbeda.
Karena itu, pesan praktisnya bukan bahwa setiap perkara otomatis bergerak dari bunga, lalu 30 persen, lalu 60 persen, lalu 100 persen.
Pesannya lebih sederhana: semakin lama sebuah posisi dibiarkan tanpa diuji, mekanisme untuk memperbaikinya dapat berubah dan konsekuensinya dapat menjadi jauh lebih serius.
Kepastian Juga Dapat Dirancang Sebelum Sengketa
PMK 172/2023 tidak hanya mengatur dokumentasi transfer pricing. Peraturan yang sama juga mengatur Kesepakatan Harga Transfer atau Advance Pricing Agreement.
Ini penting karena PMK 22/PMK.03/2020 sudah dicabut sejak PMK 172/2023 berlaku. Karena itu, artikel atau analisis yang masih menyebut PMK 22/2020 sebagai dasar hukum APA saat ini perlu diperbarui.
APA menunjukkan satu prinsip kelembagaan yang menarik. Untuk transaksi afiliasi tertentu, hukum menyediakan prosedur formal agar metode dan pendekatan penentuan harga transfer dapat memperoleh kepastian melalui mekanisme yang diatur sebelum sengketa pajak berkembang.
Tidak setiap perusahaan membutuhkan APA. Sebagian besar bisnis bahkan tidak akan pernah menggunakannya.
Namun cara berpikirnya tetap berguna: identifikasi persoalan ketika pilihan masih tersedia.
Apa yang Sebaiknya Diperiksa Sebelum Kontrak Ditandatangani
Sebelum transaksi material dijalankan, review pajak tidak harus selalu berubah menjadi proyek besar.
Untuk banyak transaksi, pertanyaan awal dapat dibuat sangat praktis.
1. Apa sebenarnya substansi transaksinya?
Jangan mulai dari nama dokumen. Mulai dari apa yang benar-benar dilakukan para pihak, hak yang diberikan, risiko yang ditanggung, dan manfaat yang diterima.
2. Pajak apa yang timbul?
Uji PPh, PPN, kewajiban pemotongan atau pemungutan, serta saat terutangnya. Untuk transaksi lintas batas, periksa pula ketentuan domestik, tax treaty, beneficial ownership apabila relevan, dan dokumen pendukung yang dibutuhkan.
3. Siapa yang secara ekonomi menanggung pajaknya?
Pastikan kontrak menjawab apakah harga bersifat neto atau bruto, apakah ada PPN di luar harga, dan apakah diperlukan gross-up.
4. Apakah transaksi dilakukan dengan pihak yang mempunyai hubungan istimewa?
Jika ya, identifikasi kebutuhan penerapan Prinsip Kewajaran dan Kelaziman Usaha serta kewajiban dokumentasinya sebelum harga menjadi fakta yang sulit diubah.
5. Bukti apa yang harus tersedia?
Kontrak, invoice, bukti pembayaran, berita acara, korespondensi, perhitungan harga, bukti manfaat jasa, bukti penyerahan barang, dan memo alasan komersial sebaiknya dirancang sebagai satu rangkaian bukti yang konsisten.
6. Apa yang akan terlihat dari data pihak ketiga?
Administrasi perpajakan semakin berbasis data. Informasi dari faktur pajak, bukti potong, pelaporan lawan transaksi, perbankan, dan sumber lain dapat dibandingkan dengan posisi yang dilaporkan Wajib Pajak.
Karena itu, posisi pajak yang baik harus mampu bertahan ketika dilihat dari lebih dari satu sumber data.
Tax Planning yang Baik Sering Terlihat Membosankan
Tax planning yang baik tidak selalu menghasilkan struktur yang rumit.
Sering kali hasilnya justru sederhana.
Kontrak jelas. Harga dapat dijelaskan. PPN diperlakukan konsisten. Pemotongan PPh dilakukan oleh pihak yang tepat. Dokumen tersedia. Alasan komersial dapat ditelusuri. Ketika SPT disusun, tidak ada kejutan besar yang baru ditemukan.
Itu mungkin tidak terdengar spektakuler.
Tetapi dalam perpajakan, hal yang membosankan sering kali merupakan tanda bahwa sistem bekerja.
Masalah yang mahal biasanya dimulai ketika keputusan bisnis berjalan cepat sementara dokumentasi, akuntansi, dan pajaknya mengejar dari belakang.
Kesimpulan
Pajak tidak dimulai ketika SPT dibuka.
Ia mulai ketika perusahaan menentukan siapa yang bertransaksi, apa yang diperjualbelikan, bagaimana harga ditetapkan, kapan hak dan kewajiban lahir, dan dokumen apa yang dibuat untuk membuktikannya.
Pada transaksi afiliasi, PMK 172/2023 bahkan menerjemahkan logika tersebut menjadi kewajiban ex-ante yang eksplisit.
Pada transaksi lain, alasan praktisnya tetap sama. Ketika kontrak masih berupa draf, pilihan masih tersedia. Ketika transaksi sudah selesai, sebagian pilihan sudah berubah menjadi fakta.
Karena itu, untuk transaksi yang material, review pajak sebaiknya masuk sebelum tanda tangan.
Bukan untuk membuat transaksi menjadi lebih rumit.
Tujuannya justru supaya persoalan yang seharusnya dapat diselesaikan dalam satu rapat tidak berubah menjadi sengketa bertahun-tahun kemudian.
Pertanyaan yang Sering Diajukan
Kapan sebaiknya konsultan pajak dilibatkan dalam transaksi?
Idealnya ketika struktur transaksi dan draf kontrak masih dapat diubah. Pada tahap itu, konsekuensi PPh, PPN, mekanisme pembayaran, serta kebutuhan dokumentasi masih dapat dipertimbangkan tanpa harus mengubah fakta yang sudah terjadi.
Apakah setiap perusahaan wajib membuat Master File dan Local File?
Tidak. Kewajiban formal Dokumen Induk dan Dokumen Lokal mengikuti kriteria dalam PMK 172/2023. Namun transaksi dengan pihak yang mempunyai hubungan istimewa tetap perlu diuji secara tepat karena kewenangan koreksi berdasarkan Pasal 18 ayat (3) UU PPh tidak identik dengan ambang kewajiban dokumentasi.
Berapa lama Master File dan Local File harus tersedia?
Berdasarkan Pasal 18 ayat (1) PMK 172/2023, Dokumen Induk dan Dokumen Lokal harus tersedia paling lama empat bulan setelah akhir tahun pajak. Laporan per Negara memiliki tenggat paling lama dua belas bulan setelah akhir tahun pajak.
Apakah TP Documentation boleh baru dianalisis setelah akhir tahun?
Dokumen final dapat diselesaikan dalam jangka waktu yang diberikan Pasal 18. Namun Pasal 17 ayat (1) mensyaratkan Dokumen Induk dan Dokumen Lokal diselenggarakan berdasarkan data dan informasi yang tersedia pada saat Transaksi Afiliasi dilakukan. Karena itu, penggunaan informasi retrospektif perlu dibedakan dari informasi yang memang tersedia ketika transaksi berlangsung.
Apakah PMK 22/PMK.03/2020 masih berlaku untuk APA?
Tidak. PMK tersebut telah dicabut oleh PMK 172 Tahun 2023 sejak 29 Desember 2023. Ketentuan APA saat ini berada dalam PMK 172/2023.
Apakah SPT yang salah masih dapat dibetulkan?
Pada prinsipnya dapat dilakukan pembetulan sendiri berdasarkan Pasal 8 ayat (1) UU KUP sepanjang DJP belum melakukan tindakan pemeriksaan, dengan memperhatikan syarat dan konsekuensi yang berlaku. Setelah pemeriksaan dimulai, mekanisme yang tersedia berbeda.
Referensi
- JDIH Kementerian Keuangan, PMK Nomor 172 Tahun 2023 tentang Penerapan Prinsip Kewajaran dan Kelaziman Usaha dalam Transaksi yang Dipengaruhi Hubungan Istimewa.
- Direktorat Jenderal Pajak, PER-11/PJ/2025 tentang Ketentuan Pelaporan Pajak dalam Rangka Pelaksanaan Sistem Inti Administrasi Perpajakan.
- Undang-Undang Nomor 6 Tahun 1983 tentang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan sebagaimana telah beberapa kali diubah, terakhir antara lain melalui Undang-Undang Nomor 7 Tahun 2021 tentang Harmonisasi Peraturan Perpajakan.
- Undang-Undang Nomor 7 Tahun 1983 tentang Pajak Penghasilan sebagaimana telah beberapa kali diubah, termasuk ketentuan Pasal 18 mengenai hubungan istimewa.
- Direktorat Jenderal Pajak, Pengungkapan Ketidakbenaran Pengisian SPT dalam Tahap Pemeriksaan.
- Direktorat Jenderal Pajak, Keberatan, termasuk penjelasan mengenai sanksi Pasal 25 ayat (9) UU KUP.
- Direktorat Jenderal Pajak, Banding versus Gugatan: Apa Bedanya?, termasuk penjelasan mengenai sanksi Pasal 27 ayat (5d) UU KUP.
Catatan editorial: Artikel ini disusun berdasarkan ketentuan dan sumber yang ditelaah sampai 14 Agustus 2026. Materi ini bersifat informasi umum dan bukan nasihat hukum atau perpajakan untuk transaksi tertentu.